Obblighi IVA del soggetto non residente per operazioni territorialmente rilevanti in Italia

Il soggetto non residente – comunitario o extracomunitario – che effettua nel territorio dello Stato operazioni rilevanti ai fini IVA, deve adempiere ai relativi obblighi o può esercitare i relativi diritti con le seguenti modalità:

  • Stabile organizzazione – Si manifesta quando un soggetto non residente svolge in Italia un’attività economica stabile, e si qualifica come soggetto passivo d’imposta nazionale relativamente alle operazioni effettuate nel territorio dello Stato;
  • Rappresentante fiscale IVA – Alla sua nomina si ricorre quando il soggetto non residente pone in essere nel territorio dello Stato singoli atti economici rilevanti ai fini IVA. La nomina è obbligatoria quando l’acquirente nazionale è un privato, nonché nelle vendite a distanza (art. 17, comma 3, del DPR 633/72);
  • Identificazione diretta – Consiste nella possibilità – solo per gli operatori comunitari – di adempiere agli obblighi od esercitare i diritti previsti in materia IVA registrandosi direttamente presso l’Amministrazione Finanziaria. Tale identificazione avviene presentando una dichiarazione di inizio attività, dalla quale si riceverà un numero di partita IVA (art. 35-ter DPR 633/72).

Nomina del rappresentante fiscale in Italia

La rappresentanza fiscale consiste in un mandato con rappresentanza conferito da un soggetto passivo IVA estero ad un soggetto stabilito in Italia al fine di adempiere gli obblighi IVA nel territorio nazionale.
La nomina del rappresentante fiscale o l’identificazione diretta risulta obbligatoria quando l’operazione, che avviene nel territorio nazionale, deve essere assoggettata ad IVA ed i relativi obblighi sono previsti a carico del soggetto non residente e come a titolo di esempio:

  • cessioni di beni a privati (anche se in precedenza già introdotti in Italia per montaggio o istallazione);
  • vendite a distanza di beni soggetti ad accisa in Italia;
  • introduzione di beni in Italia in conto proprio per esigenze dell’impresa estera (art. 41 DL 331/93);
  • alcune prestazioni di servizi territorialmente rilevanti in Italia ai sensi degli artt. 7-quater, 7-quinquies, 7-sexies e 7-octies DPR 633/72;
  • introduzione in Italia di beni nei depositi IVA (art. 50-bis DL 331/93) per un successivo utilizzo in Italia;
  • operazioni alle quali intervengono più di tre soggetti comunitari a fronte di un unico trasferimento di beni.

La nomina è facoltativa quando permette al soggetto non residente di far valere il diritto di poter detrarre l’IVA pagata sugli acquisti in Italia.

Responsabilità nei confronti del Fisco

Una importante differenza tra la nomina di un rappresentante fiscale e l’identificazione diretta è data dalla diversa responsabilità nei confronti del Fisco:

  • il rappresentante fiscale IVA è responsabile in solido con il soggetto non residente per tutti gli obblighi previsti dalla normativa e per il pagamento dell’IVA dovuta. Dal punto di vista civilistico, il rappresentante fiscale agisce come mandatario senza rappresentanza;
  • nell’identificazione diretta, unico debitore resta il soggetto non residente, anche quando si avvale di un consulente (ausiliario) in Italia.
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Rappresentante IVA “leggero“ (art. 44, comma 3, DL 331/93)

La rappresentanza fiscale leggera è una possibilità concessa ai depositi IVA di cui all’art. 50-bis del DL 331/93 per la gestione esclusivamente di operazioni non imponibili per conto di soggetti non residenti.
Nel caso in cui, in ambito intracomunitario, vengano effettuate esclusivamente operazioni attive e passive non imponibili, esenti, non soggette o comunque senza obbligo di pagamento dell’imposta, il rappresentante, è detto “leggero”.
Tale rappresentante è tenuto esclusivamente all’esecuzione dei seguenti obblighi:

  1. Fatturazione delle operazioni;
  2. Compilazione e presentazione degli elenchi riepilogativi delle cessioni e degli acquisti intracomunitari.

Tale semplificazione viene meno con l’effettuazione della prima operazione attiva o passiva, che comporti il pagamento dell’imposta o il relativo recupero e, a partire dall’effettuazione di tale operazione, sorgono in capo al rappresentante tutti i normali obblighi IVA (fatturazione, registrazione, dichiarazione ecc.).
Nel mandato è opportuno specificare la limitazione alla fatturazione e alla compilazione degli elenchi Intrastat prevista dall’art. 44, comma 3, del DL 331/1993.
Viene prevalentemente utilizzato per importazioni in regime doganale 42, che indica l’immissione in libera pratica con spedizione in altro paese comunitario, dove il gestore del deposito, utilizzando la partita IVA appositamente assegnata per tale scopo, può registrare l’importazione in regime di non imponibilità ed emettere una fattura di cessione intra-UE per conto del cliente estero rappresentato, con invio della merce al cliente di quest’ultimo in altro paese comunitario. Sarà poi necessario compilare conseguentemente il modello INTRASTAT vendite.

Territorialità delle prestazioni rese in presenza di un rappresentante fiscale o di identificazione diretta

La nomina del rappresentante fiscale o l’identificazione diretta in Italia non muta la condizione di soggetto non residente del soggetto estero e, non ha effetti sulla territorialità dell’operazione, che deve essere individuata in base alla residenza del soggetto estero e non del suo rappresentante fiscale.

Documentazione necessaria per la nomina del rappresentante fiscale

Il rappresentante fiscale deve essere nominato nelle forme previste dall’articolo 1, comma 4, del DPR 441/1997 attraverso la dichiarazione anagrafica di inizio e variazione attività, di cui all’articolo 35, commi 1 e 3, del DPR 633/1972 ovvero, in alternativa, l’Agenzia delle Entrate in passato richiedeva che la nomina avvenisse mediante:

  • un atto pubblico;
  • una scrittura privata registrata;
  • una lettera annotata in un apposito registro presso l’Agenzia delle Entrate competente (mod. VI) in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato.

Nelle tre ipotesi menzionate l’Ufficio, ai fini della registrazione della lettera di nomina, esigeva che la traduzione in lingua italiana della lettera redatta in lingua straniera fosse asseverata, prestando cioè giuramento davanti ad un pubblico ufficiale (es. Notaio estero o Console Generale dell’Italia presso lo Stato Estero) e poteva richiede anche l’apposizione dell’Apostille e il certificato di “good standing” della società estera.
L’apposizione dell’Apostille sostituiva la legalizzazione e certifica che il Notaio o l’autorità Governativa che aveva rilasciato il documento fosse effettivamente autorizzato a farlo.

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Modalità di identificazione diretta

L’identificazione diretta ai fini IVA in Italia (articolo 35-ter del DPR 633/1972) consiste nell’attribuzione di un numero di partita IVA direttamente al soggetto estero, che agisce in nome proprio e sotto la propria responsabilità in Italia.
Possono accedere all’identificazione diretta tutte i soggetti appartenenti al territorio della Comunità come definito dall’art. 7, comma 1, lett. b), del DPR 633/72, e i soggetti del Regno Unito post Brexit (Risoluzione 7/E del 1 febbraio 2021), ne consegue che ad esempio una società delle Canarie pur essendo società di diritto Spagnolo, non potrà identificarsi direttamente in quanto considerata al di furori del territorio comunitario e pertanto dovrà ricorrere ad un rappresentante fiscale.
L’identificazione diretta ai fini IVA si realizza presentando il modello ANR/3 prima di effettuare qualsiasi operazione territorialmente rilevante in Italia.
Il modello ANR deve essere utilizzato anche per comunicare eventuali variazioni di uno o più dei dati già comunicati indicati nella dichiarazione per l’identificazione diretta o per cessare l’attività.
Le dichiarazioni per l’identificazione diretta, con conseguente attribuzione di partita IVA, devono essere presentate esclusivamente all’Agenzia delle Entrate – Centro operativo di Pescara – via Rio Sparto n. 21 – 65100 Pescara, secondo le seguenti modalità:

  • direttamente all’ufficio (anche a mezzo di persona appositamente delegata);
  • a mezzo servizio postale, mediante raccomandata, allegando copia fotostatica di un documento di identificazione del dichiarante e la certificazione attestante la qualità di soggetto passivo agli effetti dell’IVA posseduta nello Stato di appartenenza. Le dichiarazioni si considerano presentate il giorno in cui risultano spedite.

Una volta compilato e sottoscritto da parte del Legale Rappresentante l’apposito modello ANR/3 si devono allegare:

  • un certificato originale e aggiornato rilasciato dalle Autorità Fiscali del Paese dove ha la sede legale l’impresa che attesti l’iscrizione ai fini IVA;
  • un certificato originale e aggiornato rilasciato della Camera di Commercio del Paese dove ha la sede legale l’impresa e, se trattasi di società, detto certificato deve indicare i rappresentanti con facoltà di agire e i poteri di firma;
  • le traduzioni in lingua italiana dei certificati suindicati sottoscritte da chi le ha eseguite, con in allegato una copia di un valido documento d’identità;
  • copia di un valido documento d’identità del firmatario o del legale rappresentante firmatario della richiesta di identificazione diretta (mod. ANR/3);
  • dichiarazione resa sotto la propria responsabilità, ai sensi dell’art. 47 del DPR 445/2000, sottoscritta dal legale rappresentante della società, dove si specifica:
    • l’attività abituale e le altre attività effettivamente svolte nel Paese estero di stabilimento;
    • l’attività che si intende svolgere in Italia in seguito all’identificazione diretta ex art.35-ter DPR 633/1972;
    • le motivazioni della richiesta;
    • verso quali soggetti (società, privati, etc.) si rivolge l’attività da svolgere in Italia;
    • che il soggetto non residente non ha una stabile organizzazione nel territorio italiano.

Una volta che l’Agenzia delle Entrate ha provveduto all’attribuzione della partita IVA e all’invio del relativo certificato di attribuzione, il soggetto identificato deve assolvere tutti gli obblighi previsti dalla normativa IVA italiana.

Adempimenti IVA

Il rappresentante fiscale del soggetto estero (ovvero lo stesso soggetto identificato direttamente) soggiace a tutti gli obblighi previsti dalla normativa IVA per i soggetti residenti e gode dei medesimi diritti.
Dovranno essere adempiuti tutti gli obblighi previsti dalla disciplina IVA, quali:

  • registrazione delle fatture attive o dei corrispettivi giornalieri per operazioni B2C;
  • annotazione delle fatture passive e delle sole fatture attive per cessioni comunitarie ex art. 41 Dl 331/93 o all’esportazione ex art. 8 DPR 633/72 in quanto territorialmente rilevanti ai sensi dell’art. 7-bis del DPR 633/72;
  • compilazione e presentazione degli elenchi riepilogativi delle cessioni e degli acquisti intracomunitari;
  • effettuazione delle liquidazioni periodiche;
  • presentazione della comunicazione dati IVA e delle dichiarazioni.

Le fatture emesse e ricevute dal contribuente estero con rappresentanza fiscale in Italia o tramite la sua identificazione diretta dovranno sempre indicare, oltre alla esatta denominazione e individuazione di quest’ultimo, anche l’esatta indicazione del rappresentante fiscale.
Al soggetto estero, tramite il suo rappresentante fiscale (o identificato direttamente), competono per contro i diritti tipici scaturenti dall’applicazione dell’imposta, quali in particolare l’ottenimento del rimborso IVA di cui all’art. 38-bis DPR 633/72, o la possibilità di acquistare beni senza IVA per gli esportatori abituali di cui all’art. 8, comma 1, lett. c), del DPR 633/72.

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Status di esportatore abituale e plafond

La C.M. 8 novembre 1973, n. 70/502886 precisava che il regime di non imponibilità previsto dall’art. 8, comma 2, del DPR 633/1972 “trova applicazione soltanto nei confronti di quelle imprese che abbiano nello Stato la residenza, il domicilio o una stabile organizzazione”, conseguentemente, dall’agevolazione erano esclusi “i soggetti residenti all’estero che effettuino occasionalmente mansioni nel territorio dello Stato che, comunque, non abbiano il domicilio o una stabile organizzazione”, tuttavia, l’Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 80 del 4 agosto 2011 si è espressa a favore dell’utilizzo del plafond in qualità di esportatore abituale da parte di un soggetto estero identificato ai fini IVA in Italia, sulla base di un’interpretazione della previsione normativa nel più ampio contesto della disciplina IVA.
L’art. 17, comma 3, del DPR n. 633/1972, infatti, prevede in capo al rappresentante fiscale non solo l’adempimento degli obblighi derivanti dall’applicazione del tributo, ma anche l’esercizio dei relativi diritti, per cui il rappresentante fiscale può esercitare il diritto di acquistare beni e/o servizi con l’utilizzo del plafond.

Fatturazione da parte del soggetto estero identificato ai fini IVA in Italia

Riguardo l’emissione delle fatture la Risoluzione n. 89/E/2010 ha precisato che l’art. 17, comma 2, DPR 633/72, “esclude che il cedente o prestatore non residente sia tenuto all’emissione della fattura (e ai conseguenti adempimenti di annotazione e dichiarazione), tramite il numero identificativo IVA italiano”.
In tale sede era anche stato confermato che l’IVA relativa a beni e servizi territorialmente rilevanti in Italia, deve sempre essere assolta dal cessionario committente stabilito in Italia, mediante l’applicazione del meccanismo del reverse charge, ancorché il cedente o prestatore sia identificato ai fini Iva in Italia, tramite identificazione diretta o rappresentante fiscale. A tal proposito, si vedano anche C.M. n. 14/E/2010 e C.M. n. 36/E/2010.
L’art. 17, comma 2, del DPR 633/72 deriva dall’art. 194 della Dir. 2006/112/ce e prevede che i soggetti IVA residenti nel territorio dello Stato, che acquistano in Italia beni o servizi da soggetti non residenti (con rappresentanza fiscale o identificati direttamente), hanno l’obbligo di emettere autofattura o integrare la fattura ricevuta con IVA (ai sensi dell’art. 17, comma 2, DPR 633/72).
In realtà l’Agenzia ammette che, per le cessioni interne, il rappresentante fiscale di un soggetto estero sia legittimato, per esigenze interne, ad emettere al cessionario/committente residente un documento non rilevante ai fini dell’Iva, pur indicando che l’imposta afferente tale operazione verrà assolta dal cessionario o committente.
La nomina del rappresentante fiscale o l’identificazione diretta in Italia non muta la condizione di “soggetto non residente” del soggetto estero e, non ha effetti sulla territorialità dell’operazione, che deve essere individuata in base alla residenza del soggetto estero e non del suo rappresentante fiscale.

Fatturazione a soggetto estero identificato ai fini IVA in Italia

L’articolo 1, comma 3, del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127, dispone che l’obbligo di fatturazione elettronica riguarda «le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate tra soggetti residenti, stabiliti nel territorio dello Stato».
L’articolo 11, paragrafo 3, del Regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 del Consiglio, del 15 marzo 2011, recante disposizioni di applicazione della direttiva 2006/112/CE relativa al sistema comune di imposta sul valore aggiunto statuisce che «il fatto di disporre di un numero di identificazione IVA non è di per sé sufficiente per ritenere che un soggetto passivo abbia una stabile organizzazione».
Ne consegue che, a sensi della normativa comunitaria, tra i soggetti “stabiliti” non possono essere inclusi i soggetti non residenti meramente identificati, a meno che non possa essere dimostrata l’esistenza di una stabile organizzazione (circolare 13/E/2018), con la conseguenza che l’operazione effettuata nei confronti di tali soggetti non confluisce nell’obbligo di emissione della fattura elettronica che rimane pertanto facoltativa, previo accordo con la controparte e ferma restando la necessità di assicurare la copia cartacea ove richiesta (risposta all’istanza di interpello n. 26 pubblicata sul sito dell’Agenzia delle entrate in data 26 febbraio 2019).

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Apertura della partita IVA per la rappresentanza fiscale

Il soggetto nominato rappresentante dovrà aprire la posizione IVA per il mandante mediante la dichiarazione anagrafica di inizio e variazione attività, di cui all’articolo 35, commi 1 e 3, del DPR n. 633/72.
Con l’apertura della posizione IVA il soggetto estero, tramite il suo rappresentante, sarà sottoposto a tutti gli obblighi e diritti previsti dalla normativa IVA nazionale.
L’operatore italiano che già possiede una partita IVA, se diventa rappresentante fiscale, avrà una ulteriore partita IVA. Ciascuna partita IVA sarà gestita in modo autonomo con contabilità separata.
Un rappresentante fiscale può rappresentare più soggetti e quindi può essere intestatario di più numeri di partita IVA, mentre un operatore estero non può avere più di un rappresentante fiscale.
È possibile la nomina anche per una singola operazione.
Il rappresentante fiscale può essere una persona fisica o una persona giuridica (residenti o con sede in Italia).
La nomina deve essere portata a conoscenza dei fornitori antecedentemente la prima operazione.

Rimborso diretto dell’IVA per operazioni territorialmente rilevanti

Appare il caso di specificare che l’art. 38-bis2 del DPR 633/72 prevede la possibilità per il soggetto IVA comunitario (esteso anche ai soggetti passivi stabiliti nel Regno Unito post Brexit) – non dotato di stabile organizzazione in Italia – di chiedere il rimborso dell’IVA assolta in Italia trimestralmente o annualmente direttamente nel paese di residenza tramite richiesta telematica all’Agenzia delle Entrate con una precisazione che il rimborso non può essere richiesto dai soggetti che nel periodo hanno effettuato in Italia operazioni diverse da quelle per le quali il debitore d’imposta è il committente o cessionario. In altri termini qualora il soggetto estero acquisti in Italia con IVA dovrà vendere quanto acquistato in Italia dove l’IVA verrà liquidata con il meccanismo dell’inversione contabile dal cessionario ai sensi dell’art. 17, comma 2 del DPR 633/72. Nell’ipotesi anche di una sola vendita parziale di tali beni all’estero (CEE o extraCEE) il diritto al rimborso viene negato.
L’art. 38-ter del DPR 633/72 prevede lo stesso meccanismo per anche per soggetti extracomunitari residenti in paesi in cui esistono condizioni di reciprocità (al momento solo Svizzera, Norvegia e Israele) con l’eccezione che la richiesta di rimborso deve essere indirizzata direttamente al Centro Operativo dell’Agenzia delle Entrate di Pescara con modello IVA 79.

Utilizzo del deposito IVA e regime di non imponibilità

Il deposito IVA è un magazzino autorizzato dalla dogana territorialmente competente in cui è possibile far transitare la merce in acquisto in un regime di temporanea non imponibilità.
In particolare l’art. 50-bis, comma 4, del DL 331/93 prevede che possano essere effettuate senza pagamento dell’imposta le seguenti operazioni:

  • gli acquisti intracomunitari di beni eseguiti mediante introduzione in un deposito IVA;
  • le operazioni di immissione in libera pratica di beni non comunitari destinati ad essere introdotti in un deposito IVA previa prestazione di idonea garanzia commisurata all’imposta.
  •  le cessioni di beni eseguite mediante introduzione in un deposito I.V.A.;
  • (lettera abrogata dall’art. 4, comma 7, lett. a), n. 2 decreto-legge 22 ottobre 2016 n. 193);
  • le cessioni di beni custoditi in un deposito IVA;
  • le cessioni intracomunitarie di beni estratti da un deposito IVA con spedizione in un altro Stato membro della Comunità europea, salvo che si tratti di cessioni intracomunitarie soggette ad imposta nel territorio dello Stato;
  • le cessioni di beni estratti da un deposito IVA con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità europea;
  •  le prestazioni di servizi, comprese le operazioni di perfezionamento e le manipolazioni usuali, relative a beni custoditi in un deposito IVA, anche se materialmente eseguite non nel deposito stesso ma nei locali limitrofi sempreché, in tal caso, le suddette operazioni siano di durata non superiore a sessanta giorni.
  • il trasferimento dei beni in altro deposito IVA.

L’IVA verrà pagata al momento dell’estrazione dei beni dal deposito direttamente al gestore del deposito fatta eccezione per le importazioni di beni provenienti da paesi terzi e introdotti in un deposito Iva di cui all’art. 50 bis, comma 4, lett. b), del DL 331/93, dove l’estrazione verrà effettuata mediante emissione di un’autofattura ex art. 17, comma 2, del DPR 633/72 (pertanto senza pagamento dell’IVA) e con svincolo della garanzia prestata in fase di introduzione come puntualizzato dall’art. 50-bis, comma 6, ultimo periodo del LD 331/93.
In particolare per tali importazioni la norma prevede una prestazione di garanzia nella fase di introduzione del bene nel deposito e una garanzia al momento della sua estrazione.
La garanzia deve avere la stessa forma di quelle previste per i rimborsi IVA di cui all’art. 38-bis del DPR 633/72 e deve avere una durata di 6 mesi a favore del competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate.
In particolare il Decreto attuativo del 23/02/2017 prevede che l’emissione dell’autofattura ai sensi dell’art. 17, comma 2, del DPR 633/72, qualora sussistano i seguenti requisiti, connessi ad elementi soggettivi di affidabilità del contribuente:

  • presentazione della dichiarazione ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, se obbligato, nei tre periodi d’imposta antecedenti l’operazione di estrazione;
  • esecuzione dei versamenti, se dovuti, relativi all’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alle ultime tre dichiarazioni annuali presentate alla data dell’operazione di estrazione;
  • assenza di avviso di rettifica o di accertamento definitivo per il quale non è stato eseguito il pagamento delle somme dovute, per violazioni relative all’emissione o all’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, notificati nel periodo d’imposta in corso ovvero nei tre antecedenti l’operazione di estrazione;
  • assenza della formale conoscenza dell’inizio di procedimenti penali o di condanne o di applicazione della pena su richiesta delle parti, a norma dell’art. 444 del codice di procedura penale, a carico del legale rappresentante o del titolare della ditta individuale, per uno dei delitti previsti dagli articoli 2, 3, 5, 8, 10, 10-ter, 10-quater e 11 del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, e dall’art. 216 del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267.

Per i soggetti di nuova costituzione, i requisiti di cui alle lettere a), b) e c), devono sussistere con riferimento ai periodi, anche inferiori al triennio, intercorsi successivamente alla data di costituzione.
Generalmente la garanzia in introduzione viene fornita dal gestore del deposito mentre la garanzia all’estrazione non è necessaria per i seguenti soggetti:

  • il soggetto che estrae quando coincide con quello che ha immesso in libera pratica il bene con introduzione in deposito, in quanto ha già fornito la garanzia all’introduzione dei beni;
  • il soggetto che estrae quando è AEO ai sensi dell’art. 38 del CDU (regolamento 952/2013) ovvero quando è esonerato ex art. 90 del TULD (Dpr 43/73).
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Apertura di una sede secondaria di società estera in Italia

Per l’apertura della sede secondaria in Italia di una società non residente è necessario redigere un verbale del CdA o, se richiesto dallo statuto, un verbale dell’Assemblea con il seguente ordine del giorno:

  • istituzione di una sede secondaria in Italia;
  • nomina del preposto per l’esercizio dell’attività nella sede secondaria;
  • conferimento di poteri al preposto.

Nel verbale sarà riportato inoltre:

  • l’oggetto dell’attività che verrà svolta in Italia;
  • la dichiarazione del preposto dell’inesistenza, a suo carico, delle cause di ineleggibilità previste dall’articolo 2382 c.c. e di interdizioni dall’ufficio di amministratore adottate nei suoi confronti in uno Stato membro dell’Unione europea;
  • domicilio della sede secondaria in Italia;
  • delega al legale rappresentante per la verbalizzazione con autentica di firma dell’istituzione della sede secondaria presso il notaio Italiano.

Il verbale non in lingua Italiana dovrà essere tradotto, asseverato ed appositllato e andrà presentato ad un notaio Italiano per la verbalizzazione, con autentica di firma, dell’istituzione della sede secondaria, unitamente alla dichiarazione resa dal preposto della sede secondaria attestante l’inesistenza, a suo carico, delle cause di ineleggibilità previste dall’articolo 2382 c.c. e di interdizioni dall’ufficio di amministratore adottate nei suoi confronti in uno Stato membro dell’Unione Europea.

Andranno poi consegnati al notaio e allegati alla pratica di i seguenti documenti:

  • statuto aggiornato della società estera
  • ultimo bilancio d’esercizio della società estera

Tutti i documenti non in Italiano devono essere tradotti, asseverati ed appostillati.

La stabile organizzazione

Per stabile organizzazione si intende una sede fissa di affari per mezzo della quale l’impresa non residente esercita, in tutto o in parte, la sua attività sul territorio dello Stato.

Può esistere una stabile organizzazione materiale e una stabile organizzazione personale.

La stabile organizzazione materiale è una sede fissa di affari con due caratteristiche:

  • complesso di strutture materiali finalizzate all’attività economica;
  • deve essere controllata e nella disponibilità della casa madre.

Si ha invece stabile organizzazione personale in presenza di un soggetto, residente o non residente, che abitualmente nel territorio dello Stato negozia, definisce e conclude contratti in nome dell’impresa.

La stabile organizzazione non è un soggetto distinto rispetto alla casa madre, che è responsabile per le obbligazioni sociali contratte dalla stabile organizzazione.

I redditi prodotti dalle stabili organizzazioni si imputano direttamente in capo alla casa madre e vengono soggetti a tassazione sia nello stato della stabile organizzazione, sia in quello della casa madre (fermo restando il riconoscimento di un credito d’imposta pari alle imposte che la stabile organizzazione ha già pagato all’estero).

Per quanto riferito al momento posso solo riportare che l’art. 162, comma 4, lett. a), del TUIR afferma che la dizione “stabile organizzazione” non comprende l’uso di una installazione ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna di beni o merci appartenenti all’impresa, sempre che l’attività complessiva della sede fissa d’affari sia di carattere preparatorio o ausiliario.

In un primo periodo esplorativo del mercato italiano è possibile avvalersi di un deposito merci o di un ufficio ai fini della preparazione dell’inizio delle attività ma, successivamente, è necessario valutare con attenzione che non vi siano elementi che possano far sorgere il dubbio di una stabile organizzazione sul territorio nazionale di impresa non residente quali, ad esempio, l’esistenza di un soggetto che agisce in Italia per conto dell’impresa estera e abitualmente conclude contratti o opera ai fini della conclusione di contratti senza modifiche sostanziali.

Si ritiene comunque che esista una Stabile organizzazione quando:

  • sono stati assunti dei dipendenti con contratto di lavoro subordinato in Italia
  • sono stati incaricati degli agenti monomandatari sul territorio italiano per la promozione delle vendite
  • l’amministratore o il socio di riferimento è italiano, è residente in Italia e agisce al fine di concludere contratti per l’impresa in Italia

Al di fuori i questi casi sono altresì considerate stabile organizzazione:

  • una sede di direzione;
  • una succursale;
  • un ufficio;
  • un’officina;
  • un laboratorio;
  • una miniera, un giacimento petrolifero o di gas naturale, una cava o altro luogo di estrazione di risorse naturali
  • una significativa e continuativa presenza economica nel territorio dello Stato costruita in modo tale da non fare risultare una sua consistenza fisica nel territorio stesso
  • un cantiere di costruzione con una durata superiore a tre mesi

Affinché l’insediamento estero sia considerato una stabile organizzazione, è necessario che l’impresa non residente svolga una parte significativa della propria attività economica attraverso la sede stessa. Lo ha chiarito l’Agenzia delle Entrate risposta a interpello n. 96 del 19 gennaio 2023.

L’acquisizione e/o la vendita di prodotti e servizi in Italia da parte di una impresa estera non è di per sé sufficiente a configurare una stabile organizzazione italiana in assenza di una sede fissa di affari nel nostro Paese o quando tale attività si realizzi per il tramite di un agente, un commissionario o altro intermediario localizzato nel territorio italiano che goda di uno status Indipendente.

In relazione alla possibilità di nominare un rappresentante fiscale, in presenza di una stabile organizzazione in Italia, la Risoluzione n. 5/E del 16 gennaio 2019 fa presente quanto segue:

“La stabile organizzazione, pur potendo costituire autonomo centro di imputazione di redditi (cfr. articolo 7 del modello OCSE) o evidenziare indici rivelatori della fonte del reddito, non è titolare di autonoma soggettività giuridica, limitandosi a riflettere quella della casa madre.

D’altronde, anche se l’ordinamento italiano attribuisce alla stabile organizzazione una sufficiente autonomia, al punto da assoggettarla a particolari obblighi e adempimenti (tenuta della contabilità, veste di sostituto d’imposta, obbligo di tenuta di particolari evidenze contabili), si tratta, di fatto, di obblighi giuridicamente imputabili al soggetto non residente per l’attività dal medesimo svolta in Italia attraverso la stabile organizzazione.

Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, in particolare, il Legislatore, conformandosi all’indirizzo comunitario, ha scelto di precludere espressamente, in presenza di una stabile organizzazione, la coesistenza di un rappresentante fiscale, nel presupposto che, in tal caso, un soggetto non residente è già rappresentato fiscalmente nel territorio direttamente dalla stabile organizzazione.

Analogamente, ai fini delle imposte sui redditi, con il decreto legislativo 15 settembre 2015, n. 147 (c.d. “decreto internazionalizzazione”), l’unicità tra casa madre e stabile organizzazione è stata ulteriormente avvalorata dalle modifiche recate agli articoli 151, 152 e 153 del TUIR.”.

FAQ

Per la nomina di rappresentante fiscale è necessario avere i seguenti documenti:

  • Visura aggiornata della società rilasciata dalla Camera di Commercio competente;
  • Certificato di attribuzione del numero di partita IVA rilasciato dall’Agenzia delle Entrate;
  • Statuto ed atto costitutivo della società;
  • Lettera di nomina del rappresentante fiscale sottoscritta dal legale rappresentante e legalizzata da un notaio o presso il consolato Italiano presso il paese estero.

L’attribuzione della partita IVA italiana è immediata al momento dell’invio della richiesta per cui una volta raccolta la documentazione entro un paio d’ore l’Agenzia dell’Entrate emette il certificato di attribuzione della partita IVA.

E’ necessario comunicare ai propri fornitori che per le operazioni di acquisto la società si avvale di un rappresentate IVA indicando i dati anagrafici del rappresentante e la partita IVA assegnata alla rappresentanza specificando che le fatture di acquisto dovranno essere inviate in copia anche al rappresentante fiscale.

La nomina di un rappresentante fiscale IVA non è necessaria ma permette alla società straniera di detrarre l’IVA a credito sulle operazioni di acquisto territorialmente rilevanti in Italia. Risulta invece obbligatoria nei seguenti casi:

  • vendita in base a cataloghi, per corrispondenza, a privati consumatori ovvero ad altri soggetti per cessioni superiori a 35.000 Euro;
  • cessioni di beni a privati (anche se in precedenza già introdotti in Italia per montaggio o istallazione);
  • introduzione di beni in Italia in conto proprio per esigenze dell’impresa estera;
  • alcune operazioni intracomunitarie di cui agli artt. 40 e 41 del D.L. 331/93 (territorialità delle operazioni intracomunitarie);
  • introduzione in Italia di beni nei depositi IVA (art. 50-bis D.L. 331/93);
  • operazioni alle quali intervengono più di tre soggetti comunitari a fronte di un unico trasferimento di beni.

In linea di massima sì. L’IVA è dovuta al momento dello sdoganamento della merce, tuttavia è possibile immettere in “libera pratica” il bene cioè rendere il bene comunitario mediante il pagamento dei soli dazi doganali e utilizzare un “deposito fiscale”, cioè un magazzino in cui le merci sono temporaneamente esenti da imposizione IVA sino al momento dell’estrazione.
Al momento della successiva estrazione verrà liquidata l’IVA mediante il meccanismo del reverse charge, ai sensi dell’art. 50-bis, comma 4, del DL 331/93 da parte di chi estrae il bene dal deposito fiscale. Lo stesso meccanismo è utilizzabile per le gli acquisti intracomunitari che transitano per il deposito fiscale.

Assolutamente no! La società straniera, ancorché identificata in Italia o con rappresentanza fiscale in Italia non muta la sua qualifica di soggetto straniero anche se il bene è stato acquistato mediante la rappresentanza IVA, pertanto sarà sempre la società straniera ad emettere la fattura con i propri dati identificativi, specificando che la merce proviene dall’Italia. Il cessionario riceverà la fattura e la registrerà con il meccanismo del reverse charge ai sensi dell’art. 17, comma 3, DPR 633/72 che consiste in un sistema di liquidazione e versamento dell’IVA a carico del cessionario, anziché come avviene normalmente da parte del cedente. In altri termini il cessionario integrerà la fattura (che non espone IVA) con IVA e la registrerà sia nel registro Iva acquisti che nel registro IVA vendite, di fatto compensando il credito IVA sull’acquisto con il debito IVA derivante dalla registrazione della fattura sul registro Iva vendite. La fattura emessa con solo l’indicazione della partita IVA italiana non ha valore fiscale e il cessionario deve ricevere la fattura direttamente dalla società estera. E’ ammesso comunque che la rappresentanza IVA possa emettere per conto della soci età estera dei documenti pro-forma al solo scopo di agevolare l’operazione di registrazione da parte dell’acquirente.

Non c’è l’obbligo di emissione di fattura elettronica per cessione di beni a soggetti IVA esteri dotati di identificazione diretta. Per i soggetti non residenti nel territorio dello Stato, ma ivi identificati tramite rappresentante fiscale, ai sensi dell’articolo 17, comma 3, o direttamente ai sensi dell’articolo 35-ter D.P.R. 633/1972 (facoltà, quest’ultima, concessa solo ai soggetti comunitari), l’identificazione nel territorio dello Stato non conferisce la qualifica di soggetti stabiliti in Italia (né tantomeno quella di residente), con la conseguenza che l’operazione effettuata nei confronti di tali soggetti non confluisce nell’obbligo di emissione della fattura elettronica che rimane pertanto facoltativa previo accordo con la controparte e ferma restando la necessità di assicurare la copia cartacea ove richiesta.

La società appartenenti alla CE che svolgono operazioni di acquisto rilevanti territorialmente in Italia per chiedere il rimborso dell’IVA a credito possono, in alternativa alla nomina di un rappresentante IVA, identificarsi direttamente presso l’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate di Pescara. I tempi per l’identificazione sono mediamente più lunghi rispetto alla nomina di un rappresentante fiscale (circa 30 giorni) e la gestione delle pratiche di rimborso IVA sarà effettuata direttamente dall’ufficio dell’Agenzia delle Entrate di Pescara con tempi di rimborso mediamente più lunghi di qualche mese rispetto ai tempi di rimborso previsti in caso di rappresentanza fiscale.

Il rimborso dell’IVA può essere richiesto al termine di ciascun trimestre solare mediante l’invio della richiesta di rimborso (modello TR) da inviare entro la fine del mese successivo al trimestre di riferimento, oppure mediante l’invio della dichiarazione annuale IVA ad aprile dell’anno successivo a quello di riferimento.
Ai sensi del comma 1 dell’articolo 38-bis del D.P.R. 633/1972, i rimborsi Iva, così come previsti nel precedente articolo 30, sono ordinariamente eseguiti, su richiesta fatta in sede di dichiarazione annuale, entro tre mesi dalla presentazione della dichiarazione. Bisogna sottolineare che i tempi di rimborso non sono vincolanti per l’Agenzia che può impiegare anche più tempo rispetto a quanto previsto per legge.

La risposa è affermativa, alternativamente è possibile identificarsi direttamente (solo per i soggetti comunitari). Il commercio elettronico “indiretto”, ai fini Iva, rappresenta una cessione di beni. In particolare, tale tipologia di commercio, a differenza del commercio elettronico diretto, è assimilato alle vendite per corrispondenza, di conseguenza, ai fini della fatturazione vale la regola stabilita dall’articolo 22, comma 1, n. 1) D.P.R. 633/1972, secondo cui, l’emissione della fattura non è obbligatoria, se non è richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell’operazione. Per tali operazioni, qualificabili ai fini Iva come interne, non sussiste nemmeno obbligo di emettere ricevuta/scontrino fiscale, per quanto concerne le operazioni interne. Resta tuttavia l’obbligo di registrare i corrispettivi giornalieri.

Per le vendite B2C effettuate nei confronti di privati cittadini (non soggetti IVA) residenti in altro stato della CE è prevista l’applicazione dell’IVA in Italia salvo il superamento di soglie di fatturato (Euro 100.000,00 o inferiori se previsto dal singolo stato) oltre le quali sarà necessario identificarsi direttamente nello stato estero o nominare un rappresentate fiscale ed applicare l’IVA in fattura dello stato estero. A partire dal 1° gennaio 2020 sono previste le seguenti modifiche:

  • non si applicherà più la disciplina delle “vendite a distanza” ma si applicherà il criterio generale che le operazioni di commercio elettronico indirette saranno territorialmente rilevanti nel Paese UE di destinazione dei beni (e quindi nel paese in cui risiede l’acquirente privato);
  • saranno eliminate le attuali “soglie di protezione” e sarà introdotta un’unica soglia di € 10.000,00, comune a tutti gli stati membri, al di sotto della quale le operazioni saranno rilevanti ai fini Iva nel Paese del cedente;
  • se la predetta soglia comune sarà superata nel corso dell’anno, si applicherà, a partire da quel momento, il principio generale (ovvero tali operazioni si considereranno territorialmente rilevanti ai fini Iva nel Paese UE di destinazione dei beni);
  • i cedenti potranno optare per la procedura semplificata MOSS (procedura ad oggi in uso per il commercio elettronico “diretto” che evita al cedente di identificarsi nel paese dell’acquirente e che gli consente, mediante la trasmissione di specifiche dichiarazioni Iva trimestrali, di effettuare i versamenti dell’imposta del proprio Paese).

I regimi OSS (One Stop Shop) e IOSS (Import One Stop Shop) introducono un sistema europeo di assolvimento dell’IVA, centralizzato e digitale, che si applica in via generale alle seguenti transazioni B2C:

  • vendite a distanza di beni importati da territori terzi o Paesi terzi (ad eccezione dei beni soggetti ad accise) trasportati o spediti dal fornitore o per suo conto ed anche se effettuate tramite l’uso di un’interfaccia elettronica che facilita le transazioni (marketplace);
  • vendite a distanza intracomunitarie di beni trasportati o spediti dal fornitore o per suo conto ed anche se effettuate tramite l’uso di un’interfaccia elettronica che facilita le transazioni;
  • vendite nazionali di beni effettuate tramite l’uso di un’interfaccia elettronica che facilita la transazione;
  • prestazioni di servizi da parte di soggetti passivi non stabiliti nell’UE o da soggetti passivi stabiliti all’interno dell’UE ma non nello Stato membro di consumo.

Per importi chiesti a rimborso superiori a € 30.000 l’Agenzia delle Entrate, ai sensi dell’art- 38-bis, comma 5 del DPR 633/72, una volta esaminata la documentazione a supporto della richiesta, chiede il rilascio di una fideiussione bancaria o una polizza fideiussoria per l’importo chiesto a rimborso per una durata pari a tre anni dall’esecuzione del rimborso.

Per il rimborso dell’IVA a credito non è necessario l’utilizzo di un conto corrente Italiano. La società estera può chiedere l’accredito delle somme spettanti mediante comunicazione del degli estremi del conto corrente estero. I contribuenti che vogliono ottenere l’accredito dei rimborsi fiscali sul conto corrente bancario o postale possono farne richiesta in qualsiasi momento, utilizzando l’apposito modello.
Nel modello vanno indicati i dati relativi a un conto corrente intestato o cointestato al beneficiario del rimborso. In particolare, è necessario riportare il codice Iban. Per le operazioni di accredito su conti correnti esteri vanno indicati la denominazione della banca, l’intestatario del conto corrente, il codice BIC e l’IBAN (se UEM) oppure le coordinate bancarie (se extra UEM) e l’indirizzo della banca.
Per ragioni che attengono alla sicurezza dei dati, la richiesta di accredito può essere effettuata:

  • comunicando le proprie coordinate bancarie direttamente on line, tramite la specifica applicazione
  • presentando l’apposito modello presso un qualsiasi Ufficio Territoriale dell’Agenzia delle Entrate esibendo un documento d’identità in corso di validità, la cui fotocopia andrà allegata al modello.

Ai sensi degli art. 38-bis2 e 38-ter del DPR 633/72 sia i soggetti stabiliti in altri stati membri della Comunità Europea, sia quelli stabiliti in paesi non facenti parte della Comunità Europea con cui esistono accordi bilaterali di reciprocità (Israele, Svizzera e Norvegia), possono chiedere il rimborso dell’IVA assolta in Italia:

  • I soggetti stabiliti in altri stati membri della Comunità Europea chiedono il rimborso mediante inoltro per via elettronica della richiesta tramite lo stato membro ove è stabilito il richiedente.
  • I soggetti stabiliti in paesi non facenti parte della Comunità Europea con cui esistono accordi bilaterali di reciprocità (Israele, Svizzera e Norvegia) chiedono il rimborso direttamente al Centro Operativo di Pescara dell’Agenzia delle Entrate mediante invio del modello IVA 79. In quest’ultimo caso il rimborso viene effettuato entro sei mesi dalla ricezione della richiesta di rimborso, o in caso di richiesta di informazioni aggiuntive, entro otto mesi dalla medesima.

L’Apostille è un timbro che viene apposto dal governo di un Paese firmatario della Convenzione dell’Aja del 1961, che riconosce la qualità con cui opera il funzionario pubblico che ha sottoscritto il documento, la veridicità della firma e l’identità del timbro o del sigillo del quale il documento è rivestito.

Quando un documento è stato munito del timbro apostille non è più necessaria la legalizzazione del documento da parte dell’autorità diplomatica del Paese di provenienza.

Offerta del servizio di rappresentanza fiscale, di identificazione diretta e stabile organizzazione in Italia

ASB consulting S.r.l., forte dell’esperienza pluriennale nel settore dei servizi amministrativi e fiscali, svolge l’attività di rappresentante fiscale di soggetti non residenti tramite la propria struttura specializzata.

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Ci occupiamo anche della rappresentanza fiscale per la vendita online, ovvero per i soggetti che effettuano vendite a distanza di beni e servizi tramite piattaforme on-line nei confronti di destinatari privati “B2C”.

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