Obblighi IVA del soggetto non residente per operazioni territorialmente rilevanti in Italia

Il soggetto non residente – comunitario o extracomunitario – che effettua nel territorio dello Stato operazioni rilevanti ai fini IVA, deve adempiere ai relativi obblighi o può esercitare i relativi diritti con le seguenti modalità:

  • Stabile organizzazione – Si manifesta quando un soggetto non residente svolge in Italia un’attività economica stabile, e si qualifica come soggetto passivo d’imposta nazionale relativamente alle operazioni effettuate nel territorio dello Stato;
  • Rappresentante fiscale IVA – Alla sua nomina si ricorre quando il soggetto non residente pone in essere nel territorio dello Stato singoli atti economici rilevanti ai fini IVA. La nomina è obbligatoria quando l’acquirente nazionale è un privato, nonché nelle vendite a distanza;
  • Identificazione diretta – Consiste nella possibilità – solo per gli operatori comunitari – di adempiere agli obblighi od esercitare i diritti previsti in materia IVA registrandosi direttamente presso l’Amministrazione Finanziaria. Tale identificazione avviene presentando una dichiarazione di inizio attività, dalla quale si riceverà un numero di partita IVA.

Nomina del rappresentante fiscale in Italia

La rappresentanza fiscale consiste in un mandato con rappresentanza conferito ad un soggetto stabilito in Italia al fine di adempiere gli obblighi tributari nel territorio nazionale.
La nomina del rappresentante fiscale o l’identificazione diretta è obbligatoria quando l’operazione, che avviene nel territorio nazionale, deve essere assoggettata ad IVA ed i relativi obblighi sono previsti a carico del soggetto non residente:

  • vendita in base a cataloghi, per corrispondenza, a privati consumatori ovvero ad altri soggetti per cessioni superiori a 35.000 Euro;
  • cessioni di beni a privati (anche se in precedenza già introdotti in Italia per montaggio o istallazione);
  • introduzione di beni in Italia in conto proprio per esigenze dell’impresa estera;
  • alcune prestazioni di servizi di cui all’art. 40 D.L. 331/93 (territorialità delle operazioni intracomunitarie);
  • introduzione in Italia di beni nei depositi IVA (art. 50 Bis D.L. 331/93);
  • operazioni alle quali intervengono più di tre soggetti comunitari a fronte di un unico trasferimento di beni.

La nomina è facoltativa quando permette al soggetto non residente di far valere il diritto di poter detrarre l’IVA pagata sugli acquisti in Italia.

Responsabilità nei confronti del Fisco

Una importante differenza tra la nomina di un rappresentante fiscale e l’identificazione diretta è data dalla diversa responsabilità nei confronti del Fisco:

  • il rappresentante fiscale IVA è responsabile in solido con il soggetto non residente per tutti gli obblighi previsti dalla normativa e per il pagamento dell’IVA dovuta (art. 17, comma 3, del DPR 633/72). Dal punto di vista civilistico, il rappresentante fiscale agisce come mandatario senza rappresentanza;
  • nell’identificazione diretta, unico debitore resta il soggetto non residente, anche quando si avvale di un consulente (ausiliario) in Italia.

Rappresentante IVA “leggero“

Nel caso in cui, in ambito intracomunitario, vengano effettuate esclusivamente operazioni attive e passive non imponibili, esenti, non soggette o comunque senza obbligo di pagamento dell’imposta, il rappresentante, è detto “leggero”.
Tale rappresentante è tenuto esclusivamente all’esecuzione dei seguenti obblighi:

  1. Fatturazione delle operazioni;
  2. Compilazione e presentazione degli elenchi riepilogativi delle cessioni e degli acquisti intracomunitari.

Tale semplificazione viene meno con l’effettuazione della prima operazione attiva o passiva, che comporti il pagamento dell’imposta o il relativo recupero e, a partire dall’effettuazione di tale operazione, sorgono in capo al rappresentante tutti i normali obblighi IVA (fatturazione, registrazione, dichiarazione ecc.).

Territorialità delle prestazione rese in presenza di un rappresentante fiscale o di identificazione diretta

La nomina del rappresentante fiscale o l’identificazione diretta in Italia non muta la condizione di soggetto non residente del soggetto estero e, non ha effetti sulla territorialità dell’operazione, che deve essere individuata in base alla residenza del soggetto estero e non del suo rappresentante fiscale.

Documentazione necessaria per la nomina del rappresentante fiscale

Il rappresentante fiscale deve essere nominato nelle forme previste dall’articolo 1, comma 4, del D.P.R. n. 441/1997 attraverso la dichiarazione anagrafica di inizio e variazione attività, di cui all’articolo 35, commi 1 e 3, del D.P.R. n. 633/1972 ovvero in alternativa mediante:

  • un atto pubblico;
  • una scrittura privata registrata;
  • una lettera annotata in un apposito registro presso l’Agenzia delle Entrate competente (mod. VI) in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato.

L’Ufficio, ai fini della registrazione della lettera di nomina, può esigere che la traduzione in lingua italiana della lettera redatta in lingua straniera sia asseverata, prestando cioè giuramento davanti ad un pubblico ufficiale (es. Notaio estero o Console Generale dell’Italia presso lo Stato Estero) e può richiedere anche l’apposizione dell’Apostille e il certificato di “good standing” della società estera.
L’Apostille sostituisce la legalizzazione e certifica che il Notaio o l’autorità Governativa che ha rilasciato il documento è effettivamente autorizzato a farlo.

Modalità di identificazione diretta

Per adottare questo sistema occorre identificarsi direttamente (articolo 35-ter del D.P.R. 633/1972), presentando il modello ANR/3 prima di effettuare qualsiasi operazione territorialmente rilevante in Italia.
Il modello ANR deve essere utilizzato anche per comunicare eventuali variazioni di uno o più dei dati già comunicati indicati nella dichiarazione per l’identificazione diretta o per cessare l’attività.
Le dichiarazioni per l’identificazione diretta, con conseguente attribuzione di partita IVA, devono essere presentate esclusivamente all’Agenzia delle Entrate – Centro operativo di Pescara – via Rio Sparto n. 21 – 65100 Pescara, secondo le seguenti modalità:

  • direttamente all’ufficio (anche a mezzo di persona appositamente delegata);
  • a mezzo servizio postale, mediante raccomandata, allegando copia fotostatica di un documento di identificazione del dichiarante e la certificazione attestante la qualità di soggetto passivo agli effetti dell’IVA posseduta nello Stato di appartenenza. Le dichiarazioni si considerano presentate il giorno in cui risultano spedite.

Una volta compilato e sottoscritto da parte del Legale Rappresentante l’apposito modello ANR/3 si devono allegare:

  • un certificato originale e aggiornato rilasciato dalle Autorità Fiscali del Paese dove ha la sede legale l’impresa che attesti l’iscrizione ai fini IVA;
  • un certificato originale e aggiornato rilasciato della Camera di Commercio del Paese dove ha la sede legale l’impresa e, se trattasi di società, detto certificato deve indicare i rappresentanti con facoltà di agire e i poteri di firma;
  • le traduzioni in lingua italiana dei certificati suindicati sottoscritte da chi le ha eseguite, con in allegato una copia di un valido documento d’identità;
  • copia di un valido documento d’identità del firmatario o del legale rappresentante firmatario della richiesta di identificazione diretta (mod. ANR/3);
  • dichiarazione resa sotto la propria responsabilità, ai sensi dell’art. 47 del DPR 445/2000, sottoscritta dal legale rappresentante della società, dove si specifica:
    • l’attività abituale e le altre attività effettivamente svolte nel Paese estero di stabilimento;
    • l’attività che si intende svolgere in Italia in seguito all’identificazione diretta ex art.35 ter D.P.R. 633/1972;
    • le motivazioni della richiesta;
    • verso quali soggetti (società, privati, etc.) si rivolge l’attività da svolgere in Italia;
    • che il soggetto non residente non ha una stabile organizzazione nel territorio italiano.

Una volta che l’Agenzia delle Entrate ha provveduto all’attribuzione della partita IVA e all’invio del relativo certificato di attribuzione, il soggetto identificato deve assolvere tutti gli obblighi previsti dalla normativa IVA italiana.

Adempimenti IVA

Il rappresentante fiscale (ovvero l’identificazione diretta) è soggetto a tutti gli obblighi previsti dalla normativa IVA per i soggetti residenti e gode dei medesimi diritti. Dovranno essere adempiuti tutti gli obblighi previsti dalla disciplina IVA, quali:

  • registrazione dei corrispettivi giornalieri per operazioni B2C;
  • annotazione delle fatture passive;
  • effettuazione delle liquidazioni periodiche;
  • presentazione della comunicazione dati IVA e delle dichiarazioni.

Le fatture emesse e ricevute dal contribuente estero con rappresentanza fiscale in Italia o tramite la sua identificazione diretta dovranno sempre indicare, oltre alla esatta denominazione e individuazione di quest’ultimo, anche l’esatta indicazione del rappresentante fiscale.
Al soggetto estero, tramite il suo rappresentante fiscale (o tramite la sua identificazione diretta), competono per contro i diritti tipici scaturenti dall’applicazione dell’imposta, quali in particolare l’ottenimento dei rimborso IVA di cui all’art. 38-bis DPR 633/72.

Fatturazione delle cessioni di beni e prestazioni di servizi

Riguardo l’emissione delle fatture la Risoluzione n. 89/E/2010 ha precisato che l’art. 17, comma 2, DPR 633/72, “esclude che il cedente o prestatore non residente sia tenuto all’emissione della fattura (e ai conseguenti adempimenti di annotazione e dichiarazione), tramite il numero identificativo IVA italiano”. In tale sede era anche stato confermato che l’Iva relativa a beni e servizi territorialmente rilevanti in Italia, deve sempre essere assolta dal cessionario committente stabilito in Italia, mediante l’applicazione del meccanismo del reverse charge, ancorché il cedente o prestatore sia identificato ai fini Iva in Italia, tramite identificazione diretta o rappresentante fiscale. A tal proposito, si vedano anche C.M. n. 14/E/2010 e C.M. n. 36/E/2010.
I soggetti IVA residenti nel territorio dello Stato, che acquistano in Italia beni o servizi da soggetti non residenti (con rappresentanza fiscale o identificati direttamente), hanno l’obbligo di emettere autofattura o integrare la fattura ricevuta con IVA (ai sensi dell’art. 17, comma 2, D.P.R. 633/72).
In realtà l’Agenzia ammette che, per le cessioni interne, il rappresentante fiscale di un soggetto estero sia legittimato, per esigenze interne, ad emettere al cessionario/committente residente un documento non rilevante ai fini dell’Iva, pur indicando che l’imposta afferente tale operazione verrà assolta dal cessionario o committente.

Apertura della partita IVA per la rappresentanza fiscale

Il soggetto nominato rappresentante dovrà aprire la posizione IVA (dichiarazione di inizio di attività) per il mandante. Con l’apertura della posizione IVA il soggetto estero, tramite il suo rappresentante, sarà sottoposto a tutti gli obblighi e diritti previsti dalla normativa IVA nazionale.
L’operatore italiano che già possiede una partita IVA, se diventa rappresentante fiscale, avrà una ulteriore partita IVA. Ciascuna partita IVA sarà gestita in modo autonomo con contabilità separata.
Un rappresentante fiscale può rappresentare più soggetti e quindi può essere intestatario di più numeri di partita IVA, mentre un operatore estero non può avere più di un rappresentante fiscale.
È possibile la nomina anche per una singola operazione.
Il rappresentante fiscale può essere una persona fisica o una persona giuridica (residenti o con sede in Italia).
La nomina deve essere portata a conoscenza dei fornitori antecedentemente la prima operazione.

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